SODBA SODIŠČA (osmi senat)
z dne 2. maja 2019 (jezik postopka: poljščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Odbitek vstopnega davka – Šesta direktiva 77/388/EGS – Člen 17(2) in (6) – Direktiva 2006/112/ES – Člena 168 in 176 – Izključitev pravice do odbitka – Pridobitev gostinskih in nastanitvenih storitev – Klavzula standstill – Pristop k Evropski uniji“
V zadevi C‑225/18,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Naczelny Sd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče, Poljska) z odločbo z dne 23. oktobra 2017, ki je na Sodišče prispela 28. marca 2018, v postopku
Grupa Lotos S.A.
proti
Minister Finansów,
SODIŠČE (osmi senat),
v sestavi F. Biltgen, predsednik senata, J. Malenovský, sodnik, in L. S. Rossi (poročevalka), sodnica,
generalni pravobranilec: M. Bobek,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Grupa Lotos S.A. B. Wolniewicz, radca prawny,
– za poljsko vlado B. Majczyna, agent,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in M. Owsiany-Hornung, agentki,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 168(a) in člena 176 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v sporu med družbo Grupa Lotos S.A. s sedežem na Poljskem, ki je matična družba skupine družb, ki so med drugim dejavne v sektorju goriv in maziv, ter Minister Finansów (minister za finance, Poljska) glede davčnega stališča, s katerim je minister za finance družbi Grupa Lotos zavrnil pravico do odbitka davka na dodano vrednost (DDV), ki ga je ta družba plačala za nakup gostinskih in nastanitvenih storitev, ki jih trži in jih torej zaračuna drugim zavezancem za DDV.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 17(2) in (6) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 95/7/ES z dne 10. aprila 1995 (UL 1995, L 102, str. 18) (v nadaljevanju: Šesta direktiva), je določal:
„2. Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčljivih transakcij, je davčni zavezanec upravičen odbiti davek, ki ga je dolžan plačati:
(a) [DDV], ki ga je dolžan ali ga je plačal na ozemlju države za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]
6. Najkasneje pred potekom štirih let od datuma začetka veljavnosti te direktive Svet na predlog Komisije soglasno odloči, kateri izdatki niso upravičeni do odbitka [DDV]. [DDV] v nobenem primeru ni odbiten za izdatke, ki niso nedvomno poslovni izdatki, kot so izdatki za luksuzne predmete, razvedrilo ali zabavo.
Do začetka veljavnosti zgornjih pravil lahko države članice ohranijo vse izključitve, določene v njihovih nacionalnih zakonodajah ob začetku veljavnosti te direktive.“
4 Šesta direktiva je bila razveljavljena in nadomeščena z Direktivo o DDV, ki je začela veljati 1. januarja 2007.
5 Člen 168 Direktive o DDV določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]“
6 Člen 176 Direktive o DDV določa:
„Svet na predlog Komisije soglasno odloči, za katere izdatke ni dana pravica do odbitka DDV. V nobenem primeru ni dana pravica do odbitka DDV za izdatke, ki niso nedvomno poslovni izdatki, kot so izdatki za luksuzne predmete, razvedrilo ali zabavo.
Do začetka veljavnosti določb iz prvega odstavka lahko države članice ohranijo vse izključitve, določene v njihovih nacionalnih zakonodajah 1. januarja 1979 oziroma, v primeru držav članic, ki so Skupnosti pristopile po tem datumu, na dan njihovega pristopa.“
Poljsko pravo
7 Člen 25(1)(3b) ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (zakon o DDV in trošarinah) z dne 8. januarja 1993 (Dz. U. 1993, št. 11, pozicija 50) v različici, ki je veljala do njegove razveljavitve 1. maja 2004, je določal:
„Pravica do odbitka DDV oziroma vračila razlike davka je izključena, če davčni zavezanec pridobi
3b) nastanitvene in gostinske storitve, razen:
a) če so te storitve pridobili davčni zavezanci, ki opravljajo turistične storitve, če med takšne turistične storitve spadajo tudi nastanitvene in/ali gostinske storitve,
b) v primeru nakupa pripravljenih obrokov za potnike s strani davčnih zavezancev, ki opravljajo storitve potniškega prometa.“
8 Člen 8(2a) ustawa o podatku od towarów i usług (zakon o DDV) z dne 11. marca 2004 (Dz. U. 2011, št. 177, pozicija 1054) v različici, ki je veljala na datum spora v postopku v glavni stvari (v nadaljevanju: zakon o DDV), določa:
„Kadar davčni zavezanec pri opravljanju storitev deluje v svojem imenu, vendar za račun druge osebe, se šteje, da je prejel in opravil te storitve sam.“
9 Člen 86(1) zakona o DDV določa:
„Davčni zavezanci […] imajo ob upoštevanju členov 114, 119(4), 120(17) in (19) ter 124 pravico, da od dolgovanega davka odbijejo vstopni davek, če se blago in storitve uporabljajo za opravljanje obdavčljivih transakcij.“
10 Člen 88(1) zakona o DDV je v različici, ki je veljala do 1. decembra 2008, določal:
„Pravica do odbitka DDV oziroma vračila razlike davka je izključena, če davčni zavezanec pridobi: […]
4) nastanitvene in gostinske storitve, razen:
a) če so te storitve pridobili davčni zavezanci, ki opravljajo turistične storitve, če med takšne turistične storitve, ki so obdavčene na podlagi, ki ni določena v členu 119, spadajo tudi nastanitvene in/ali gostinske storitve,
b) v primeru nakupa pripravljenih obrokov za potnike s strani davčnih zavezancev, ki opravljajo storitve potniškega prometa.“
11 V različici, ki je veljala po 1. decembru 2008, člen 88(1) zakona o DDV določa:
„Pravica do odbitka DDV oziroma vračila razlike davka je izključena, če davčni zavezanec pridobi: […]
4) nastanitvene in gostinske storitve, razen:
a) [razveljavljeno]
b) v primeru nakupa pripravljenih obrokov za potnike s strani davčnih zavezancev, ki opravljajo storitve potniškega prometa.“
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
12 Družba Grupa Lotos, ki je zavezanka za DDV na Poljskem, je leta 2014 pridobila nastanitvene in gostinske storitve delno za svojo uporabo in delno za prodajo svojim hčerinskim družbam, ki so tudi same zavezanke za DDV v tej državi članici.
13 Družba Grupa Lotos je pri poljskih davčnih organih zaprosila za davčno stališče in med drugim vprašala, ali bi, če bi pridobila nastanitvene in gostinske storitve, ki bi jih pozneje zaračunala drugim zavezancem za DDV, imela pravico do odbitka vstopnega DDV v skladu s splošno pravico, ki je določena v členu 86(1) zakona o DDV.
14 Po mnenju družbe Grupa Lotos bi morala – ker po eni strani iz člena 8(2a) zakona o DDV izhaja, da se subjekt, ki v svojem imenu pridobi storitve, da bi jih prodal naprej, obravnava kot ponudnik storitev, in po drugi, da se za nastanitvene in gostinske storitve, ko jih družba Grupa Lotos proda naprej, zaračuna DDV – obstajati možnost, da se vstopni DDV, ki je bil plačan ob njihovem nakupu, odbije v skladu s členom 86(1) zakona o DDV. Omejitev, ki je določena v členu 88(1), točka 4, tega zakona glede izključitve pravice do odbitka za nastanitvene in gostinske storitve, se za ta primer ne uporabi, ker se družba Grupa Lotos ne obravnava kot končni potrošnik teh storitev, ampak kot ponudnik storitev, tako kot zavezanci za DDV, ki ponujajo to vrsto storitev.
15 Davčni organi so v davčnem stališču za mesec januar 2015 zavrnili predlog družbe Grupa…
