SODBA SODIŠČA (sedmi senat)
z dne 21. marca 2024 (jezik postopka: poljščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Opravljanje storitev v zvezi s prostočasnimi dejavnostmi in izboljševanjem telesne vzdržljivosti – Prodaja kartic za dostop do storitev, katerih resničnost je dokazana z registrsko blagajno in blagajniškimi izpiski – Davčna osnova – Napačna davčna stopnja – Načelo davčne nevtralnosti – Popravek davčnega dolga zaradi spremembe davčne osnove – Nacionalna praksa, ki ob neobstoju računa ne dovoljuje popravka zneska DDV in vračila preveč plačanega DDV – Neobstoj tveganja izgub davčnih prihodkov – Ugovor neupravičene obogatitve“
V zadevi C‑606/22,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Naczelny Sd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče, Poljska) z odločbo z dne 23. junija 2022, ki je na Sodišče prispela 20. septembra 2022, v postopku
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy
proti
B. sp. z o.o., nekdanji B. sp.j.,
ob udeležbi
Rzecznik Małych i rednich Przedsibiorców,
SODIŠČE (sedmi senat),
v sestavi N. Wahl (poročevalec), v funkciji predsednika sedmega senata, J. Passer, sodnik, in M. L. Arastey Sahún, sodnica,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy B. Kołodziej in T. Wojciechowski,
– za B. sp. z o.o. R. Baraniewicz, T. Pabiański in J. Tokarski, doradcy podatkowi, in A. Zubik, radca prawny,
– za Rzecznik Małych i rednich Przedsibiorców P. Chrupek, radca prawny,
– za poljsko vlado B. Majczyna, agent,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in M. Owsiany-Hornung, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 16. novembra 2023
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 1(2) in člena 73 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2010/45/EU z dne 13. julija 2010 (UL 2010, L 189, str. 1) (v nadaljevanju: Direktiva 2006/112), ob upoštevanju načel davčne nevtralnosti, sorazmernosti in enakega obravnavanja.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (direktor urada davčne uprave v Bydgoszczu, Poljska) in družbo B. sp.j., ki je po vložitvi tega predloga postala družba B. sp. z o.o., do katerega je prišlo, ker je davčna uprava ob neobstoju računov zavrnila ugotovitev preplačila davka na dodano vrednost (DDV) v korist družbe B. na podlagi popravljenih obračunov DDV, ki jih je predložila ta družba.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 1(2) Direktive 2006/112 določa:
„Načelo skupnega sistema DDV zajema uporabo splošnega davka na potrošnjo blaga in storitev, ki je povsem sorazmeren s ceno blaga in storitev, ne glede na število transakcij, ki so se v proizvodnem ali distribucijskem procesu opravile pred fazo, v kateri se davek obračuna.
Pri vsaki transakciji se DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente.
Skupen sistem DDV se uporablja do vključno faze prodaje na drobno.“
4 Člen 73 te direktive določa:
„Pri dobavah blaga in opravljanju storitev, razen tistih iz členov 74 do 77, davčna osnova zajema vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od pridobitelja, prejemnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takšnih dobav.“
5 Člen 78 te direktive določa:
„Davčna osnova vključuje naslednje elemente:
(a) davke, dajatve, prelevmane in takse, razen DDV;
[…]“
6 Člen 220(1) iste direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec mora zagotoviti, da sam, prejemnik ali tretja oseba v njegovem imenu in za njegov račun izda račun v naslednjih primerih:
(1) za dobave blaga ali opravljanje storitev, ki jih je opravil drugemu davčnemu zavezancu ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec;
[…]“
7 Člen 226 Direktive 2006/112 določa:
„Brez poseganja v posebne določbe te direktive, se za namene DDV na računih, ki se izstavljajo v skladu s členom 220 in 221 zahtevajo samo naslednji podatki:
[…]
(6) količina in vrsta dobavljenega blaga ali obseg in vrsta opravljenih storitev;
(7) datum, na katerega je bila opravljena dobava blaga ali dokončana storitev, […] kolikor se datum lahko določi in se razlikuje od datuma izdaje računa;
[…]
(8) davčna osnova za vsako stopnjo ali oprostitev, cena na enoto brez DDV in kakršni koli popusti ali znižanja, če niso vključeni v ceno na enoto;
(9) uporabljena stopnja DDV;
(10) znesek DDV, ki se plača, razen tam, kjer se uporablja posebna ureditev, za katero ta direktiva tak podatek izključuje;
[…]“
8 Člen 226b te direktive, ki je bil uveden z Direktivo 2010/45 in se je uporabljal 1. januarja 2013, določa:
„Glede poenostavljenih računov, izdanih v skladu s členom 220a ter členom 221(1) in (2), države članice zahtevajo najmanj naslednje podatke:
(a) datum izdaje računa;
(b) identifikacija davčnega zavezanca, ki dobavi blago ali opravi storitev;
(c) identifikacijo vrste dobavljenega blaga ali vrste opravljenih storitev;
(d) znesek DDV, ki se plača, ali informacije, ki so potrebne za njegov izračun;
(e) če je izdani račun dokument ali sporočilo, ki se upošteva kot račun v skladu s členom 219, jasna in nedvoumna navedba tega prvotnega računa in konkretne podrobnosti, ki so spremenjene.
Države članice na računih poleg podatkov iz členov 226, 227 in 230 ne smejo zahtevati drugih podatkov.“
Poljsko pravo
9 Člen 29 ustawa o podatku od towarów i usług (zakon o davku na blago in storitve) z dne 11. marca 2004 (Dz. U. št. 54, pozicija 535), v različici, ki je veljala do 31. decembra 2013 (Dz. U. št. 177, pozicija 1054), je določal:
„4a. Če se davčna osnova glede na osnovo, navedeno v izdanem računu, zmanjša, lahko davčni zavezanec davčno osnovo zniža, če pred iztekom roka za predložitev davčnega obračuna za zadevno obračunsko obdobje, v katerem je pridobitelj blaga ali storitve prejel popravek računa, pridobi potrdilo, da je pridobitelj blaga ali storitve, za katerega je bil račun izdan, prejel popravek računa. Če davčni zavezanec potrdilo, da je pridobitelj blaga ali storitev prejel popravek računa, pridobi po izteku roka za predložitev davčnega obračuna za zadevno obračunsko obdobje, lahko ta popravek računa upošteva v obračunskem obdobju, v katerem je to potrdilo pridobil.
[…]
4c. Odstavek 4a se smiselno uporablja v primeru, če se v zvezi z zneskom davka na…
