SODBA SODIŠČA (sedmi senat)
z dne 28. julija 2016 (jezik postopka: italijanščina)
„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Direktiva 2006/112/ES – Členi 167, 168, od 178 do 182, 193, 206, 242, 244, 250, 252 in 273 – Pravica do odbitka DDV – Vsebinske zahteve – Formalne zahteve – Prekluzivni rok – Nacionalne določbe, s katerimi je izključena pravica do odbitka v primeru nespoštovanja večine formalnih zahtev – Davčna utaja“
V zadevi C‑332/15,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunale di Treviso (sodišče v Trevisu, Italija) z odločbo z dne 17. aprila 2015, ki je prispela na Sodišče 6. julija 2015, v kazenskemu postopku proti
Giuseppeju Astoneju,
SODIŠČE (sedmi senat),
v sestavi C. Toader, predsednica senata, A. Rosas in E. Jarašiūnas (poročevalec), sodnika,
generalna pravobranilka: E. Sharpston,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za italijansko vlado G. Palmieri, agentka, skupaj z G. Galluzzom, avvocato dello Stato,
– za grško vlado K. Nasopulu in A. Dimitrakopulu, agentki,
– za Evropsko komisijo D. Recchia in C. Soulay, agentki,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 167, 168, od 178 do 181, 244 in 250 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru kazenskega postopka, uvedenega proti G. Astoneju kot zakonitem zastopniku družbe La Società Del Ferro Srl (v nadaljevanju: Del Ferro) zaradi nepredložitve obračuna davka na dodano vrednost (DDV) za davčno leto 2010.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Direktiva o DDV pod naslovom X, „Odbitki“, vsebuje pet poglavij. V poglavju 1 tega naslova, naslovljenem „Nastanek in obseg pravice do odbitka“, sta med drugim člena 167 in 168 te direktive, ki določata:
„Člen 167
Pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka.
Člen 168
Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
(b) DDV, ki ga je dolžan za transakcije, ki se obravnavajo kot dobave blaga in opravljanje storitev […]
(c) DDV, ki ga je dolžan plačati za pridobitve blaga znotraj Skupnosti […]
(d) DDV, ki ga je dolžan za transakcije, ki se obravnavajo kot pridobitve blaga znotraj Skupnosti […];
(e) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal za uvoženo blago v to državo članico.“
4 V poglavju 4 navedenega naslova X, naslovljenem „Pravila za uveljavljanje pravice do odbitka“, so med drugim členi od 178 do 182 te direktive, ki podrobneje določajo:
„Člen 178
Za uveljavljanje pravice do odbitka mora davčni zavezanec izpolniti naslednje pogoje:
(a) za odbitke v skladu s členom 168(a) v zvezi z dobavo blaga in opravljanjem storitev imeti račun, izdan v skladu s členi 220 do 236 in členi 238, 239 in 240;
(b) za odbitke v skladu s členom 168(b) v zvezi s transakcijami, ki se obravnavajo kot dobava blaga in opravljanje storitev, izpolnjevati formalnosti, ki jih določi vsaka država članica;
(c) za odbitke v skladu s členom 168(c) v zvezi s pridobitvami blaga znotraj Skupnosti v obračunu DDV iz člena 250 navesti vse podatke, ki so potrebni za izračun zneska DDV, ki ga je dolžan plačati za svoje pridobitve blaga znotraj Skupnosti, in imeti račun, izdan v skladu s členi 220 do 236;
(d) za odbitke v skladu s členom 168(d) v zvezi s transakcijami, ki se obravnavajo kot pridobitve blaga znotraj Skupnosti, izpolnjevati formalnosti, ki jih določi vsaka država članica;
(e) za odbitke v skladu s členom 168(e) v zvezi z uvozom blaga imeti uvozni dokument, na katerem je naveden kot prejemnik ali uvoznik in na katerem je naveden znesek dolgovanega DDV oziroma omogoča izračun tega zneska dolgovanega DDV;
[…]
Člen 179
Davčni zavezanec opravi odbitek tako, da od skupnega zneska DDV, dolgovanega za dano davčno obdobje, odšteje skupni znesek DDV, za katerega je v istem obdobju nastala pravica do odbitka, ki se uveljavlja v skladu z določbami člena 178.
[…]
Člen 180
Države članice lahko davčnemu zavezancu dovolijo, da opravi odbitek, ki ga ni opravil v skladu z določbami členov 178 in 179.
Člen 181
Države članice lahko davčnemu zavezancu, ki nima računa, izdanega v skladu s členi 220 do 236, dovolijo, da opravi odbitek iz člena 168(c) za svoje pridobitve blaga znotraj Skupnosti.
Člen 182
Države članice določijo pogoje in podrobnosti za uporabo členov 180 in 181.“
5 Naslov XI Direktive o DDV, „Obveznosti davčnih zavezancev in nekaterih oseb, ki niso davčni zavezanci“, vsebuje osem poglavij. Poglavje 1 tega naslova se nanaša na „Obveznost plačila“. V oddelku 1 tega poglavja, naslovljenem „Osebe, ki so dolžne plačati DDV davčnim organom“, člen 193 te direktive podrobneje določa:
„DDV je dolžan plačati davčni zavezanec, ki dobavlja obdavčljivo blago ali opravlja obdavčljivo storitev, razen v primerih, v katerih je davek […] dolžna plačati druga oseba.“
6 V oddelku 2 poglavja 1 naslova XI Direktive o DDV, naslovljenem „Plačilni pogoji“, člen 206 te direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec, ki je dolžan plačati DDV, mora plačati neto znesek DDV ob predložitvi obračuna DDV, predvidenega v členu 250. Države članice pa lahko določijo drugačen datum za plačilo tega zneska ali zahtevajo vmesno plačilo.“
7 Poglavje 4 naslova XI Direktive o DDV, naslovljeno „Knjigovodstvo“, vsebuje štiri oddelke. V oddelku 2 tega poglavja, naslovljenem „Splošne obveznosti“, člen 242 te direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec vodi dovolj podrobno knjigovodstvo, da omogoča uporabo DDV in nadzor davčnega organa.“
8 V oddelku 3 tega poglavja 4, naslovljenem „Posebne obveznosti glede hrambe vseh računov“, člen 244 navedene direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec zagotovi, da se shranijo kopije računov, ki jih izda sam, pridobitelj ali prejemnik ali tretja oseba v njegovem imenu in za njegov račun, ter vsi računi, ki jih je prejel.“
9 V poglavju 5 naslova XI Direktive o DDV, naslovljenem „Obračuni“, člena 250 in 252 te direktive podrobneje določata:
„Člen 250
1. Vsak davčni zavezanec mora predložiti obračun DDV, ki vsebuje vse podatke, potrebne za izračun davka, za katerega je nastala obveznost obračuna in odbitkov, in, kolikor je to potrebno za določitev osnove za obdavčitev, skupno vrednost transakcij, ki se nanašajo na ta davek in odbitke, ter vrednost kakršnih koli oproščenih transakcij.“
[…]
Člen 252
1. Obračun DDV je treba predloži v roku, ki ga predpišejo države članice. Ta rok ne sme biti daljši od dveh mesecev po poteku posameznega davčnega obdobja.
2. Države članice določijo davčno obdobje na en, dva ali tri mesece.
Države članice pa lahko določijo drugačna davčna obdobja pod pogojem, da ta obdobja ne presežejo enega leta.“
10 V poglavju 7 naslova XI Direktive o DDV, naslovljenem „Druge določbe“, člen 273, prvi odstavek, te direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.“
Italijansko pravo
11 Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 – Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (uredba predsednika republike št. 633 o uvedbi in ureditvi davka na dodano vrednost) z dne 26. oktobra 1972 (redni dodatek h GURI št. 292 z dne 11. novembra 1972) v različici, ki se uporabi za spor o glavni stvari (v nadaljevanju: uredba št. 633), vsebuje člen 19, naslovljen „Odbitek“. V odstavku 1 tega člena je določeno:
„Za določitev davka, dolgovanega na podlagi prvega odstavka člena 17, ali preveč plačanega davka iz drugega odstavka člena 30 se od zneska davka za opravljene transakcije odbije znesek davka, ki ga je plačal ali ga dolguje davčni zavezanec, ali davka, ki mu je bil zaračunan in za katerega ima pravico do prenosa v zvezi z blagom in storitvami, uvoženimi ali pridobljenimi za poslovne, obrtne ali poklicne dejavnosti. Pravica do odbitka davka za pridobljeno ali uvoženo blago in storitve nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun davka in se lahko uveljavlja najpozneje v davčnem obračunu za drugo leto, ki sledi letu, v katerem je nastala pravica do dobitka, in zanjo veljajo pogoji, ki so veljali v času nastanka pravice.“
12 Člen 25 uredbe št. 633, naslovljen „Vknjižba prejetih računov“, določa:
„Davčni zavezanec mora zaporedno oštevilčiti račune in carinske sezname za blago in storitve, ki so bili pridobljeni ali uvoženi za poslovne, obrtne ali poklicne dejavnosti […] in jih vknjižiti v ustrezno knjigo, preden izvede periodično plačilo ali letni obračun, v katerem uveljavlja pravico do odbitka davka v zvezi s temi računi in carinskimi seznami.
Iz vknjižbe morajo biti razvidni datum računa ali carinskega seznama, zaporedna številka, določena zanju, podjetje, firma ali poslovni naziv dobavitelja blaga ali izvajalca storitev ali ime in priimek, če ne gre za podjetja, družbe ali ustanove, pa tudi obdavčljivi znesek in znesek davka, ki morata biti navedena ločeno za vsako stopnjo.
[…]“
13 Člen 39 te uredbe, naslovljen „Vodenje in hranjenje evidenc in dokumentov“, podrobneje določa:
„Evidence, določene s to uredbo […], je treba voditi v skladu s členom 2219 civilnega zakonika in na vsaki strani zaporedno oštevilčiti, pri čemer se oprosti kolkovina. […]
[…]
Evidence, knjige računov, datoteke in izpise, pa tudi račune, carinske sezname in druge dokumente, določene s to uredbo, je treba hraniti v skladu s členom 22 uredbe predsednika republike št. 600 z dne 29. septembra 1973. […]“
14 Decreto legislativo n. 74 – Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell’articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 (zakonska uredba št. 74 o novi ureditvi davčnih kaznivih dejanj na področju davka od dohodkov in davka na dodano vrednost v skladu s členom 9 zakona št. 205 z dne 25. junija 1999) z dne 10. marca 2000 (GURI št. 76 z dne 31. marca 2000, str. 4) v različici, ki se uporabi za spor o glavni…
