SODBA SODIŠČA (osmi senat)
z dne 27. oktobra 2022 (jezik postopka: nemščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 44 – Kraj, ki je davčno upoštevna navezna okoliščina – Prenos pravic do emisije toplogrednih plinov – Prejemnik, ki je sodeloval pri utaji DDV v okviru verige transakcij – Davčni zavezanec, ki je bil ali bi moral biti seznanjen z obstojem te utaje“
V zadevi C‑641/21,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Bundesfinanzgericht (zvezno finančno sodišče, Avstrija) z odločbo z dne 11. oktobra 2021, ki je na Sodišče prispela 20. oktobra 2021, v postopku
Climate Corporation Emissions Trading GmbH
proti
Finanzamt Österreich,
SODIŠČE (osmi senat),
v sestavi K. Jürimäe (poročevalka), predsednica tretjega senata v funkciji predsednice osmega senata, N. Jääskinen in M. Gavalec, sodnika,
generalni pravobranilec: M. Szpunar,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Climate Corporation Emissions Trading GmbH W. Standfest, Rechtsanwalt,
– za Evropsko komisijo A. Armenia in B.‑R. Killmann, agenta,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago določb Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2008/8/ES z dne 12. februarja 2008 (UL 2008, L 44, str. 11) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Climate Corporation Emissions Trading GmbH (v nadaljevanju: Climate Corporation) in Finanzamt Österreich (davčna uprava, Avstrija) glede obdavčitve transakcij, pri katerih gre za prenos pravic do emisije toplogrednih plinov, z davkom na dodano vrednost (DDV).
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 2(1) Direktive o DDV določa:
„Predmet DDV so naslednje transakcije:
[…]
(b) pridobitve blaga znotraj Skupnosti, ki jih za plačilo na ozemlju države članice opravi:
[…]
(c) storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…]“
4 Pod naslovom V te direktive, „Kraj obdavčljivih transakcij“, poglavje 3, naslovljeno „Kraj opravljanja storitev“, vsebuje člen 44 navedene direktive, ki določa:
„Kraj opravljanja storitev je za davčnega zavezanca, ki deluje kot tak, kraj, kjer ima sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca v kraju, ki ni kraj, v katerem ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno prebivališče ali kjer običajno prebiva.“
5 Ta člen 44 izhaja iz Direktive 2008/8, s katero je bila Direktiva 2006/112 spremenjena glede kraja opravljanja storitev. V uvodnih izjavah 3 in 4 Direktive 2008/8 je navedeno:
„(3) Za vsako opravljanje storitev bi moral biti kraj obdavčitve načeloma kraj dejanske potrošnje. Če bi se na ta način spremenilo splošno pravilo za kraj opravljanja storitev, bi bile še vedno potrebne določene izjeme od tega splošnega pravila zaradi administrativnih razlogov in razlogov politik.
(4) Za opravljanje storitev davčnim zavezancem bi moralo splošno pravilo v zvezi s krajem opravljanja storitev temeljiti na kraju, kjer ima sedež prejemnik, in ne, kjer ima sedež izvajalec. […]“
6 Pod naslovom IX Direktive o DDV, „Oprostitve“, poglavje 1, naslovljeno „Splošne določbe“, vsebuje člen 131 te direktive, ki določa:
„Oprostitve iz poglavij 2 do 9 se uporabljajo brez vpliva na druge določbe Skupnosti in pod pogoji, ki jih določijo države članice zaradi zagotavljanja pravilne in enostavne uporabe teh oprostitev in preprečevanja vsakršnih možnih davčnih utaj, izogibanja in zlorab.“
7 Ta naslov IX vsebuje tudi poglavje 4, naslovljeno „Oprostitve v zvezi s transakcijami znotraj Skupnosti“. V tem poglavju 4 člen 138(1) Direktive o DDV določa:
„Države članice oprostijo dobave blaga, ki ga prodajalec ali pridobitelj, ali druga oseba za njun račun odpošlje ali odpelje z ozemlja vsake od njih, vendar znotraj [Evropske s]kupnosti, opravljene za drugega davčnega zavezanca ali pravno osebo, ki ni davčni zavezanec, ki deluje kot taka v državi članici, ki ni država članica, v kateri se odpošiljanje ali prevoz blaga začne.“
8 Člen 196 te direktive določa:
„DDV je dolžan plačati vsak davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, identificirana za namene DDV, kateremu/kateri se opravijo storitve iz člena 44, če te storitve opravi davčni zavezanec, ki nima sedeža na ozemlju zadevne države članice.“
9 Člen 273, prvi odstavek, navedene direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.“
Avstrijsko pravo
10 Člen 3a(6) Umsatzsteuergesetz (zakon o DDV) z dne 23. avgusta 1994 (BGBl. 663/1994) v različici, ki se uporablja za okoliščine spora o glavni stvari (BGBl. I 52/2009), določa:
„Ob upoštevanju odstavkov od 8 do 16 in člena 3a se za druge storitve, opravljene za podjetnika v smislu odstavka 5, točki 1 in 2, šteje, da so opravljene v kraju, iz katerega prejemnik upravlja svoje podjetje. Če se druga storitev opravi za stalno poslovno enoto podjetnika, je namesto tega odločilen kraj te stalne poslovne enote.“
11 V zvezi s tem je iz predloga za sprejetje predhodne odločbe razvidno, da pojma „podjetnik“ in „druge storitve“, uporabljena v tej določbi, ustrezata pojmoma „davčni zavezanec“ oziroma „opravljanje storitev“, uporabljenima v pravu Unije.
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
12 Družba Climate Corporation s sedežem v Badnu (Avstrija) je med 1. in 20. aprilom 2010 za plačilo prenesla pravice do emisije toplogrednih plinov na družbo Bauduin Handelsgesellschaft mbH (v nadaljevanju: Bauduin) s sedežem v Hamburgu (Nemčija).
13 Finanzamt Baden Mödling (finančna uprava v Baden Mödlingu, Avstrija) je z odločbo o odmeri DDV za leto 2010, sprejeto 27. januarja 2012, te prenose pravic do emisije toplogrednih plinov opredelila kot obdavčljivo „dobavo blaga“, ki ni zajeta z oprostitvijo za dobave znotraj Skupnosti. Po mnenju te finančne uprave je družba Bauduin sodelovala kot missing trader pri utaji DDV vrste „davčni vrtiljak“, družba Climate Corporation pa je vedela ali bi morala vedeti, da bodo te pravice uporabljene za zlorabo DDV.
14 Družba Climate Corporation je 27. februarja 2012 zoper to odločbo vložila tožbo pri predložitvenem sodišču, to je Bundesfinanzgericht (zvezno finančno sodišče, Avstrija).
15 To sodišče ugotavlja, da je treba prenose pravic do…
