SODBA SODIŠČA (četrti senat)
z dne 22. decembra 2008 (jezik postopka: poljščina)
„Šesta direktiva o DDV – Člen 17(2) in (6) – Nacionalna ureditev – Odbitek DDV, ki se nanaša nakup goriva za določena vozila, ne glede na cilj njihove uporabe – Dejanska zožitev pravice do odbitka – Izključitve, določene z nacionalno zakonodajo ob začetku veljavnosti direktive“
V zadevi C-414/07,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 234 ES, ki ga je vložilo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (Poljska) z odločbo z dne 17. maja 2007, ki je prispela na Sodišče 10. septembra 2007, v postopku
Magoora sp. zo. o.
proti
Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie,
SODIŠČE (četrti senat),
v sestavi K. Lenaerts, predsednik senata, R. Silva de Lapuerta, sodnica, E. Juhász, G. Arestis (poročevalec) in J. Malenovský, sodniki,
generalni pravobranilec: M. Poiares Maduro,
sodni tajnik: M.-A. Gaudissart, vodja enote,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 25. septembra 2008,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
- za Magoora sp. zo. o. Z. Liptak in J. Martini, pełnomocnicy,
- za poljsko vlado M. Dowgielewicz, zastopnik, in H. Majszczyk, zastopnica,
- za Komisijo Evropskih skupnosti D. Triantafyllou, zastopnik, in K. Herrmann, zastopnica,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 17(2) in (6) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL L 145, str. 1, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
2 Ta predlog je bil vložen v sporu med Magoora sp. zo. o. (v nadaljevanju: Magoora) in Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie (direktor davčne zbornice v Krakovu) glede razlage področja in pravil uporabe nacionalnega davčnega prava v zvezi s pravico do odbitka davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV), ki se obračuna ob nakupu goriva za vozila, ki jih uporablja družba Magoora na podlagi pogodbe o lizingu.
Pravni okvir
Skupnostna ureditev
3 Člen 17(2)(a) in (6) Šeste direktive je ob nastanku dejstev v zadevi v glavni stvari določal:
,,2. Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčljivih transakcij, je davčni zavezanec upravičen odbiti davek, ki ga je dolžan plačati:
a) davek na dodano vrednost, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal v državi za blago ali storitve, ki mu jih je dobavil ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec;
[…]
6. Najkasneje pred potekom štirih let od datuma začetka veljavnosti te direktive Svet na predlog Komisije soglasno odloči, kateri izdatki niso upravičeni do odbitka [DDV]. Davek na dodano vrednost v nobenem primeru ni odbiten za izdatke, ki niso nedvomno poslovni izdatki, kot so izdatki za luksuzne predmete, razvedrilo ali zabavo [reprezentanco].
Do začetka veljavnosti zgornjih pravil lahko države članice ohranijo vse izključitve, določene v njihovih nacionalnih zakonodajah ob začetku veljavnosti te direktive.“
Nacionalna ureditev
4 Člen 25(1)(3a) zakona z dne 8. januarja 1993 o davku na blago in storitve ter o trošarinah (Dz. U št. 11, poz. 50), v različici, ki je veljala 30. aprila 2004 (v nadaljevanju: zakon z dne 8. januarja 1993), je določal:
,,Znesek se ne zniža oziroma ne povrne se razlika izstopnega davka za nakupe, ki jih opravijo davčni zavezanci, izdelkov, kot so bencin, dizelsko gorivo ali plin, ki se uporabljajo za pogon osebnih vozil ali drugih vozil z dovoljeno obremenitvijo pod ali največ 500 kg.“
5 Na Poljskem so bile določbe Šeste direktive prenesene z zakonom z dne 11. marca 2004 o davkih na blago in storitve (Dz. U št. 54, poz. 535, v nadaljevanju: zakon o DDV).
6 Na podlagi člena 175 zakona o DDV je bil zakon z dne 8. januarja 1993 razveljavljen z učinkom od 1. maja 2004.
7 Člen 86(3) in (5) zakona o DDV je v prvotni različici določal:
,,3. Ob nakupu osebnih vozil ali drugih vozil z dovoljeno obremenitvijo pod tisto, ki je določena glede na naslednjo formulo:
DO = 357 kg + n krat 68 kg,
v kateri:
DO pomeni: dovoljeno obremenitev,
n pomeni: število mest (sedeži), vključno s sedežem za voznika,
znesek vstopnega davka znaša 50 % zneska davka, ki izhaja iz računa, ali zneska davka, ki se plača na podlagi nakupa izdelkov v Skupnosti, ali zneska davka, ki se plača od dobave blaga, katerega kupec je davčni zavezanec – vendar brez prekoračitve zneska 5000 PLN.
[…]
5. Dovoljena obremenitev vozil in število mest (sedežev) iz odstavka 3 sta določena na podlagi izpiska certifikata o homologaciji ali kopije odločbe o tem, da certifikat o homologaciji ni potreben, ki sta izdana v skladu z določbami cestnoprometnih predpisov. Vozila, ki glede na izvleček certifikata o homologaciji ali kopije odločbe iz prve povedi nimajo [opredeljene] dovoljene obremenitve ali števila mest, se tudi obravnavajo kot osebna vozila iz odstavka 3.“
8 Člen 88(1)(3) zakona o DDV je v izvirni različici določal:
,,Znesek se ne zniža oziroma ne povrne se razlika izstopnega davka za nakupe, ki jih opravijo davčni zavezanci, izdelkov, kot so […] bencin, dizelsko gorivo ali plin, ki se uporabljajo za pogon osebnih vozil ali drugih motornih vozil iz člena 86(3) in (5).“
9 V skladu s členom 176, točka 3, zakona o DDV sta se njegova člena 86 in 88 uporabljala od 1. maja 2004, saj je ta prva določba določala:
,,Zakon začne veljati po izteku 14-dnevnega roka od dneva njegove objave [torej 20. aprila 2004], razen:
3) členi od 1 do 14, člen 15, od (1) do (6), členi od 16 do 22 [...], členi od 42 do 95, ki se uporabljajo od 1. maja 2004.“
10 Z zakonom z dne 21. aprila 2005 (Dz. U. 2005, št. 90, mesto 756), ki je začel veljati 22. avgusta 2005, je bil spremenjen zakon o DDV, zlasti njegova člena 86 in 88.
11 Člen 86(3) in (4) zakona o DDV v različici, ki velja od 22. avgusta 2005, določa:
,,3. Ob nakupu osebnih vozil ali drugih motornih vozil s skupno dovoljeno težo, ki ne presega 3,5 tone, znesek vstopnega davka znaša 60 % zneska davka, ki izhaja iz računa, ali zneska davka, ki se plača na podlagi nakupa izdelkov v Skupnosti, ali zneska davka, ki se plača od dobave izdelkov, katerih kupec je davčni zavezanec – vendar brez prekoračitve zneska 5000 PLN.
4. Odstavek 3 se ne uporablja za:
1. vozila, v katerih je vrsta sedežev od dela vozila, namenjenega prevozu blaga, ločena s steno ali stalno pregrado in so na podlagi določb cestnoprometnih predpisov uvrščena v kategorijo večnamenskih ali kombiniranih vozil;
2. vozila z več kot eno vrsto sedežev, ki so od dela vozila, namenjenega prevozu blaga, ločeni s steno ali stalno pregrado, in katerih dolžina dela, namenjenega prevozu blaga, merjena na tleh od najbolj sprednje točke tal, kjer je možno postaviti navpično steno ali pregrado med tlemi in stropom, do zadnjega roba tal, presega 50% dolžine vozila; za računanje razmerja iz prejšnjega stavka kot dolžina vozila velja razdalja med spodnjim robom vetrobranskega stekla in zadnjim robom tal tistega dela vozila, ki je namenjen prevozu blaga, merjena vzdolž vodoravne črte med spodnjim robom vetrobranskega stekla, navpično pa od zadnjega roba tal tistega dela vozila, ki je namenjen prevozu blaga;
3. vozila, katerih del, ki je namenjen prevozu blaga, je odprt;
4. vozila, v katerih sta vozniška kabina in del, ki je namenjen prevozu blaga, glede na konstrukcijo ločena dela vozila;
5. vozila, ki so posebna vozila v smislu določb cestnoprometnih…
