SODBA SPLOŠNEGA SODIŠČA (senat za predhodno odločanje)
z dne 25. februarja 2026 (jezik postopka: nizozemščina)
„ Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem DDV – Področje uporabe – Obdavčljivost – Oseba javnega prava – Členi 2, 9 in 13 Direktive 2006/112/ES – Medobčinsko sodelovanje – Prenos upravljanja – Združenje, odgovorno za opravljanje nalog – Opravljanje telematskih storitev za člane združenja “
V zadevi T‑575/24,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo hof van beroep te Antwerpen (višje sodišče v Antwerpnu, Belgija) z odločbo z dne 11. oktobra 2024, ki je na Sodišče prispela 22. oktobra 2024, v postopku
Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën
proti
Digipolisu Antwerpen AG,
District09 AG,
SPLOŠNO SODIŠČE (senat za predhodno odločanje),
ob posvetovanju v sestavi: S. Papasavvas, predsednik, N. Półtorak, sodnica, M. Sampol Pucurull, sodnik, G. Steinfatt (poročevalka), sodnica, in W. Valasidis, sodnik,
generalni pravobranilec: J. Martín y Pérez de Nanclares,
sodni tajnik: L. Ramette, administrator,
na podlagi tega, da je Sodišče 8. novembra 2024 v skladu s členom 50b, tretji odstavek, Statuta Sodišča Evropske unije predlog za sprejetje predhodne odločbe preneslo na Splošno sodišče,
ob upoštevanju področja iz člena 50b, prvi odstavek, točka (a), Statuta Sodišča Evropske unije in neobstoja samostojnega vprašanja glede razlage v smislu člena 50b, drugi odstavek, navedenega statuta,
na podlagi pisnega dela postopka in obravnave z dne 5. septembra 2025,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za belgijsko vlado D. Carmen in F. Lambotte, agenta,
– za Digipolis Antwerpen AG in District09 AG F. Soetaert, advocaat,
– za Evropsko komisijo M. Herold in W. Roels, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 22. oktobra 2025
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 2, 9 in 13 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1; v nadaljevanju: Direktiva o DDV) in načela nevtralnosti davka na dodano vrednost (DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën (belgijska država/zvezna javna služba za finance) ter družbo Digipolis Antwerpen AG in družbo District09 AG, pravnima naslednicama združenja Digipolis, ki je bilo oseba javnega prava, zaradi neobdavčitve storitev z DDV, ki jih je to združenje opravljalo za nekatere svoje člane.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 2 Direktive o DDV določa:
„1. Predmet DDV so naslednje transakcije:
(a) dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…]
(c) storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…].“
4 Člen 9(1) Direktive o DDV določa:
„,Davčni zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja kakršno koli ekonomsko dejavnost, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.
,Ekonomska dejavnost‘ je vsaka dejavnost proizvajalcev, trgovcev ali oseb, ki opravljajo storitve, vključno z rudarskimi in kmetijskimi dejavnostmi ter dejavnostmi samostojnih poklicev […].“
5 Člen 11 Direktive o DDV določa:
„Po posvetovanju s posvetovalnim odborom za davek na dodano vrednost […] lahko vsaka država članica obravnava kot enega davčnega zavezanca osebe s sedežem na ozemlju te države članice, ki so kljub temu, da so pravno neodvisne, med seboj finančno, ekonomsko in organizacijsko tesno povezane.
[…]“
6 Člen 13(1) Direktive o DDV določa:
„Državni, regionalni in lokalni organi ter druge osebe javnega prava se ne štejejo za davčne zavezance v zvezi z dejavnostmi ali transakcijami, ki jih opravljajo kot državni organi, tudi če pobirajo dajatve, pristojbine, prispevke ali plačila v zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami.
Pri opravljanju takšnih dejavnosti ali transakcij pa se štejejo za davčne zavezance v zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami, če bi njihova obravnava, kot da niso davčni zavezanci, povzročila znatno izkrivljanje konkurence.
V vsakem primeru se osebe javnega prava štejejo za davčne zavezance v zvezi z dejavnostmi iz Priloge I, če obseg teh dejavnosti ni tako majhen, da bi bil zanemarljiv.“
7 Priloga I k Direktivi o DDV vsebuje seznam dejavnosti iz člena 13(1), tretji pododstavek, navedene direktive. V tej prilogi so v točki 1 navedene „[t]elekomunikacijske storitve“.
Belgijsko pravo
Zakonik o DDV
8 Predlog za sprejetje predhodne odločbe vsebuje sklicevanja na Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (zakonik o davku na dodano vrednost, v nadaljevanju: zakonik o DDV), ne da bi bila opredeljena različica, ki se uporablja za dejansko stanje v sporu o glavni stvari, in ne da bi bile povzete določbe, ki se navajajo.
9 Na podlagi predložitvene odločbe pa je mogoče razumeti, da je namen členov 4, 6 in 44 zakonika o DDV prenos členov 9, 13 in 132 Direktive o DDV. Tako je v členu 4 tega zakonika opredeljen pojem „davčni zavezanec“, v členu 6 tega zakonika urejena neobdavčitev nekaterih oseb javnega prava, v členu 44 navedenega zakonika pa so navedene oprostitve za nekatere dejavnosti, ki so v javnem interesu.
Dekret o medobčinskem sodelovanju
10 Člen 10 decreet houdende de Intergemeentelijke samenwerking (dekret o medobčinskem sodelovanju) z dne 6. julija 2001 (Belgisch Staatsblad, 31. oktober 2001, str. 37836) določa:
„Dve ali več občin lahko ustanovi interesno združenje, ki ima pravno osebnost, za doseganje ciljev, ki spadajo na eno ali več funkcionalno povezanih področij politike. Brez poseganja v nasprotne določbe dekretov lahko v tem združenju poleg občin in provinc sodelujejo le samostojna občinska podjetja, javni centri za socialno pomoč in njihova združenja, če so sestavljeni izključno iz pravnih oseb javnega prava, ter druge strukture sodelovanja, ustanovljene v skladu z določbami tega dekreta.
[…]“
11 Člen 12 dekreta o medobčinskem sodelovanju določa:
„(1) Občine odločijo o prenosu upravljanja v skladu s statutom interesnega združenja.
Prenos upravljanja pomeni, da sodelujoče občine interesno združenje pooblastijo za izvajanje odločitev, ki jih sprejmejo v okviru njegovih ciljev, in sicer tako, da se odrečejo pravici, da bi isto nalogo opravljale same ali skupaj s tretjimi osebami.
(2) Obstajajo tri oblike interesnega združenja s pravno osebnostjo:
[…]
3. združenje, odgovorno za opravljanje nalog: interesno združenje, na katerega je preneseno upravljanje in ki mu sodelujoče občine zaupajo izvajanje ene ali več pristojnosti na enem ali več povezanih področjih delovanja.“
Teorija „podaljška“
12 Tako iz predloga za sprejetje predhodne odločbe kot iz odgovora belgijske države/zvezne javne službe za finance na vprašanje, postavljeno na obravnavi, je razvidno, da je teorija „podaljška“ podlaga za „administrativno toleranco“, to je davčno prakso, ki izhaja iz aanschrijving nr. 148/1971 (okrožnica št. 148/1971) z dne 5. oktobra 1971 in aanschrijving nr. 6/1975 (okrožnica št. 6/1975) z dne 27. februarja 1975.
13 Predložitveno sodišče je glede področja uporabe te prakse ponovilo odgovor minister van Financiën (minister za finance, Belgija) z dne 25. maja 2018 na parlamentarno vprašanje št. 2188 z dne 19. aprila 2018, v katerem je navedeno naslednje:
„Združenja, odgovorna za opravljanje nalog, se glede DDV dejansko obravnavajo enako kot medobčinska podjetja, pri čemer so se včlanjene občine odpovedale svojim pravicam do regulacije in upravljanja. […] Kadar se člani odpovedo [tem pravicam], se uporabi tako imenovana teorija ,podaljška‘.
Teorija [,podaljška‘] pomeni, da se prezre dejstvo, da dejavnost izvaja združenje, odgovorno za opravljanje nalog. Z vidika DDV pa se šteje, da dejavnost opravljajo člani združenja, odgovornega za opravljanje nalog.
To pomeni, da dejavnosti (s prenosom upravljanja), ki jih združenje, odgovorno za opravljanje nalog, opravlja za tretje osebe, niso obdavčene z DDV, kadar te dejavnosti, če so jih izvajali člani sami, prav tako ne bi bile obdavčene z DDV.
Kadar združenje, odgovorno za opravljanje nalog, izvaja dejavnosti za tretje osebe in te dejavnosti ne bi spadale na področje uporabe DDV ali bi bile oproščene DDV, če bi jih izvajali člani sami, potem te dejavnosti tudi pri združenju, odgovornem za opravljanje nalog, niso obdavčene z DDV oziroma so oproščene DDV.
Dejavnosti združenja, odgovornega za opravljanje nalog, opravljene za tretje osebe, pa so predmet DDV, [ob predpostavki, da] bi bile prav tako obdavčene z DDV, če bi jih opravili člani sami. Davčni status člana z vidika DDV je zato tu upošteven, saj je treba pri uporabi člena 4, člena 6 in/ali člena 44 zakonika o DDV ugotoviti, ali naj član obračuna DDV ali ne.
To, da se pri teoriji [,podaljška‘] prezre dejstvo, da dejavnost izvaja združenje, in da se v smislu DDV šteje, da dejavnost izvajajo člani sami, vpliva tudi na storitve, ki jih združenje, odgovorno za opravljanje nalog, opravlja za člane. Za storitve, ki jih združenje, odgovorno za opravljanje nalog, opravi za svoje člane, se šteje, da so bile opravljene samemu sebi.
Pri prenosu upravljanja se šteje, da združenje, odgovorno za opravljanje nalog, deluje ,namesto‘ in ne ,v imenu‘ svojih članov. Storitve, opravljene zase, načeloma niso obdavčene z DDV, kar pomeni, da storitve v razmerju med združenjem, odgovornim za opravljanje nalog, in njegovimi člani načeloma tudi niso obdavčene z DDV.
Davčni status članov z vidika DDV tu ni upošteven, saj notranje transakcije niso obdavčene z DDV, in sicer ne glede na to, ali je član opredeljen kot oseba javnega prava v skladu s členom 6 zakonika o DDV ali kot običajni davčni zavezanec za DDV v skladu s členom 4 zakonika o DDV.“
Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
14 Leta 2003 so Stad Gent (mesto Gent, Belgija), Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Gent (javni center za socialno pomoč v Gentu, Belgija), Stad Antwerpen (mesto Antwerpen, Belgija) in Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Antwerpen (javni center za socialno pomoč v Antwerpnu, Belgija; v nadaljevanju skupaj: „ustanovni člani“) ustanovili Digipolis, ki je pravna oseba javnega prava, ima obliko združenja, odgovornega za opravljanje nalog, ima pravno osebnost in je nanj preneseno upravljanje.
15 Člen 2 statuta združenja Digipolis je določal, da zanj veljajo določbe dekreta o medobčinskem sodelovanju.
16 V skladu s členom 4 statuta združenja Digipolis je bil namen tega združenja upravljanje, izkoriščanje, razvoj in spodbujanje telematike in njenih aplikacij. Združenje Digipolis je delovalo stalno kot strateški instrument za vsakega od svojih članov. Za to je svojo politiko, strategijo in delovanje usklajevalo s politiko, strategijo in delovanjem svojih članov. V tem okviru naj bi si njegovi člani prizadevali za iskanje priložnosti za medsebojno sinergijo, za izvajanje skupnih projektov in organizacijo skupnih telematskih storitev na način, ki je s funkcionalnega in poslovno‑ekonomskega vidika učinkovitejši, kot če bi te storitve izvajali ločeno.
17 Člen 7 statuta združenja Digipolis je v izvirni različici določal, da so ustanovni člani združenja Digipolis mesto Gent in mesto Antwerpen ter njuna javna centra za socialno pomoč.
18 Potem ko je bil leta 2010 navedeni člen 7 spremenjen, so se združenju lahko pridružile samostojne zunanje agencije ustanovnih članov, kar so storili Autonoom Gemeentebedrijf Stedelijk Onderwijs Antwerpen (samostojno občinsko podjetje za izobraževanje, ki ga je ustanovilo mesto Antwerpen, Belgija), Autonoom Gemeentebedrijf Kinderopvang Antwerpen (samostojno občinsko podjetje za varstvo otrok, ki ga je ustanovilo mesto Antwerpen, Belgija), Autonoom Gemeentebedrijf voor Stadsontwikkeling Antwerpen (samostojno občinsko podjetje za urbani razvoj mesta, ki ga je ustanovilo mesto Antwerpen, Belgija), Zorgbedrijf Antwerpen (podjetje za zdravstveno in socialno pomoč, ki ga je ustanovilo mesto Antwerpen, Belgija) in Autonoom Gemeentebedrijf Stadsontwikkeling Gent (samostojno občinsko podjetje za urbani razvoj, ki ga je ustanovilo mesto Gent, Belgija) (v nadaljevanju skupaj: pridruženi člani).
19 Združenje Digipolis je svojim članom in tretjim osebam zagotavljalo telematske storitve in s tem povezane dobave računalniške opreme.
20 Belgijska država/zvezna javna služba za finance je po opravljenem davčnem nadzoru, ki se je nanašal na leta od 2014 do 2016, menila, da je treba plačila in prispevke, ki so bili zaračunani pridruženim članom, to je članom, ki niso osebe javnega prava, ki spadajo na področje uporabe člena 6 zakonika o DDV, obdavčiti z DDV. Po mnenju belgijske države/zvezne javne službe za finance bi bilo treba pridružene člane kot samostojne zunanje agencije dejansko obravnavati kot davčne zavezance v smislu člena 4 zakonika o DDV.
21 15. decembra 2017 oziroma 9. januarja 2018 sta bila sestavljena zapisnik in dopolnilni zapisnik s prilagojenimi zneski, s katerima je belgijska država/zvezna javna služba za finance od združenja Digipolis zahtevala plačilo neplačanega DDV, ki je bil dolgovan za leta od 2014 do 2016, povečanega za globo in obresti.
22 Združenje Digipolis je na podlagi stališča, ki ga je organ za DDV sprejel za leta od 2014 do 2016, plačalo DDV za leta od 2017 do 2020, in sicer od plačil, zaračunanih pridruženim članom, in uveljavljalo pravico do ustreznega odbitka. Združenje Digipolis pa je v obračunih DDV za november in december 2020 zahtevalo vračilo plačanega DDV. Belgijska država/zvezna javna služba za finance je ta zahtevek zavrnila s sklepom z dne 24. februarja 2021.
23 Združenje Digipolis je 7. oktobra 2020 (za leta od 2014 do 2016) in 19. marca 2021 (za leta od 2017 do 2020) pri Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (sodišče prve stopnje v Antwerpnu, oddelek v Antwerpnu, Belgija) vložilo tožbo, s katero je v bistvu zahtevalo vračilo zneskov, plačanih za navedena leta.
24 Leta 2020 je združenje Digipolis svoje dejavnosti…
