SODBA SODIŠČA (osmi senat)
z dne 16. februarja 2012 (jezik postopka: portugalščina)
„Obdavčenje – Šesta direktiva o DDV – Odbitek vstopnega davka – Člena 17(2) in (5) ter 19 – ‚Subvencije‘, uporabljene za nakup blaga in storitev – Omejitev pravice do odbitka“
V zadevi C‑25/11,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Supremo Tribunal Administrativo (Portugalska) z odločbo z dne 10. novembra 2010, ki je prispela na Sodišče 17. januarja 2011, v postopku
Varzim Sol – Turismo, Jogo e Animação SA
proti
Fazenda Pública,
SODIŠČE (osmi senat),
v sestavi A. Prechal, predsednica senata, L. Bay Larsen (poročevalec) in E. Jarašiūnas, sodnika,
generalna pravobranilka: E. Sharpston,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
- za Varzim Sol – Turismo Jogo e Animação SA A. Jacinto in M. Brás, odvetnika,
- za portugalsko vlado L. Inez Fernandes, zastopnik,
- za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in P. Guerra e Andrade, zastopnika,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 17(2) in (5) ter 19 Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
2 Predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Varzim Sol – Turismo, Jogo e Animação SA (v nadaljevanju: Varzim Sol) in Fazenda Pública v zvezi z odločbo o dodatni odmeri davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) in zamudnih obresti za leta od 2002 do 2004.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 2(1) Šeste direktive določa, da sta „dobava blaga ali storitev, ki jo davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države za plačilo“, in „uvoz blaga“ predmet DDV.
4 Člen 11A(1)(a) te direktive določa:
„Na ozemlju države
1. Davčna osnova:
(a) pri dobavah blaga in storitev, razen tistih iz (b), (c) in (d) tega odstavka, je vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od kupca, naročnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takšnih dobav“.
5 Člen 17 Šeste direktive, ki ureja nastanek in obseg pravice do odbitka, v odstavkih 2 in 5 določa:
„2 Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčljivih transakcij, je davčni zavezanec upravičen odbiti davek, ki ga je dolžan plačati:
(a) [DDV], ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal za blago ali storitve, ki mu jih je dobavil ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec;
(b) [DDV], ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal za uvoženo blago;
(c) [DDV], ki ga je dolžan v skladu s členoma 5(7)(a) in 6(3).
[…]
5. Za blago in storitve, ki jih bo davčni zavezanec uporabil bodisi za transakcije iz odstavkov 2 in 3, pri katerih je [DDV] odbiten, bodisi za transakcije, pri katerih [DDV] ni odbiten, je odbiten samo takšen delež [DDV], ki se pripiše prvim transakcijam.
Ta delež se v skladu s členom 19 določi za vse transakcije, ki jih opravlja davčni zavezanec.
Države članice pa lahko:
(a) dovolijo, da davčni zavezanec določi delež za vsako področje svoje dejavnosti, če vodi ločeno knjigovodstvo za vsako področje;
(b) zahtevajo, da davčni zavezanec določi delež za vsako področje svoje dejavnosti in za vsako področje vodi ločeno knjigovodstvo;
(c) dovolijo ali zahtevajo, da davčni zavezanec opravi odbitek na podlagi uporabe vsega blaga ali dela blaga in storitev;
(d) dovolijo ali zahtevajo, da davčni zavezanec v skladu s pravilom iz prvega pododstavka opravi odbitek od vsega blaga in storitev, uporabljenih za transakcije iz tega pododstavka;
(e) kadar je [DDV], ki za davčnega zavezanca ni odbiten, neznaten, določijo, da se šteje, kakor da ga ni.
[…]“
6 Člen 19 navedene direktive, ki določa pravila za izračun odbitnega deleža, v odstavku 1 določa:
„Odbitni delež po prvem pododstavku člena 17(5) se določi z ulomkom, ki ima:
– v števcu skupni znesek letnega prometa brez [DDV], ki se nanaša na transakcije, pri katerih je [DDV] odbiten po členu 17(2) in (3),
– v imenovalcu skupni znesek letnega prometa brez [DDV], ki se nanaša na transakcije, vključene v števcu, in transakcije, pri katerih [DDV] ni odbiten. Države članice lahko v imenovalec vključijo tudi znesek subvencij, razen subvencij iz člena 11A(1)(a).
Delež se določi na letni podlagi kot odstotek in se zaokroži navzgor na število, ki ne sme presegati naslednjega celega števila.“
Nacionalno pravo
7 Člen 23 zakonika o DDV določa:
„1. Če davčni zavezanec pri opravljanju svoje dejavnosti dobavlja blago ali opravlja storitve, pri čemer pri nekaterih davek ni odbiten, se davek, plačan za nakupe, odbije samo za delež, ki ustreza letnemu prometu transakcij, pri katerih je davek odbiten.
2. Ne glede na določbe prejšnjega odstavka lahko davčni zavezanec opravi odbitek glede na dejansko uporabo vsega uporabljenega blaga in storitev ali njihovega dela, če o tem predhodno obvesti generalno direkcijo za neposredne in posredne davke, kar pa ne vpliva na pravico zadnje, da mu naloži posebne pogoje ali da ta postopek konča, če je obdavčitev znatno izkrivljena.
3. Davčni organ lahko od davčnega zavezanca zahteva, da ravna v skladu z določbami prejšnjega odstavka:
(a) če davčni zavezanec opravlja različne gospodarske dejavnosti;
(b) če je posledica uporabe postopka iz odstavka 1 znatno izkrivljanje obdavčitve.
4. Poseben odbitni delež iz odstavka 1 je rezultat ulomka, ki v števcu vsebuje znesek letnega prometa, brez davka, od dobavljenega blaga in opravljenih storitev, pri katerih je davek odbiten v skladu s členoma 19 in 20(1), v imenovalcu pa znesek letnega prometa, brez davka, vseh transakcij, ki jih je davčni zavezanec opravil, vključno z oproščenimi transakcijami ali tistimi, ki niso predmet obdavčitve, to so zlasti neobdavčljive subvencije, ki niso subvencije za opremo.
[…]“
8 Za družbe s koncesijo za prirejanje iger na srečo na igralniškem območju veljajo zlasti določbe uredbe-zakona št. 422/89 z dne 2. decembra 1989, kakor je bila spremenjena. Člen 16 te uredbe-zakona določa:
„Brez vpliva na ostale obveznosti iz tega besedila, na dopolnilno zakonodajo in na posamezne koncesijske pogodbe se družbe koncesionarke zavezujejo:
[…]
(b) da bodo v prostorih igralnice, ki so za to predvideni, redno zagotavljale animacijske programe na visoki umetniški ravni;
(c) da bodo spodbujale in prirejale turistične, kulturne in športne prireditve, sodelovale pri podobnih uradnih pobudah, katerih…
