SODBA SODIŠČA (tretji senat)
z dne 1. julija 2021 (jezik postopka: španščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Davčni nadzor – Opravljanje storitev iz naslova dejavnosti umetniškega agenta – Transakcije, ki so predmet DDV – Transakcije, ki niso bile prijavljene davčni upravi in za katere ni bil izdan račun – Utaja – Rekonstruiranje davčne osnove za namene obdavčitve z dohodnino – Načelo nevtralnosti DDV – Vključitev DDV v rekonstruirano davčno osnovo“
V zadevi C‑521/19,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunal Superior de Justicia de Galicia (vrhovno sodišče Galicije, Španija) z odločbo z dne 19. junija 2019, ki je na Sodišče prispela 8. julija 2019, v postopku
CB
proti
Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia,
SODIŠČE (tretji senat),
v sestavi A. Prechal, predsednica senata, N. Wahl (poročevalec), F. Biltgen, sodnika, L. S. Rossi, sodnica, in J. Passer, sodnik,
generalni pravobranilec: G. Hogan,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za CB C. Gómez Docampo, abogada,
– za špansko vlado S. Jiménez García, agent,
– za italijansko vlado G. Palmieri, agentka, skupaj z G. Galluzzo, avvocato dello Stato,
– za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in J. Jokubauskaitė, agentki,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 4. marca 2021
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 73 in 78 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med osebo CB in Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia (regijsko gospodarsko-upravno sodišče Galicije, Španija) v zvezi z obračuni in sankcijami, ki so prvonavedeni bile naložene pri odmeri dohodnine, dolgovane za leta od 2010 do 2012.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 V uvodni izjavi 7 Direktive 2006/112 je navedeno:
„Skupni sistem [davka na dodano vrednost (DDV)] bi moral, kljub temu da stopnje in oprostitve niso popolnoma usklajene, voditi v nevtralnost konkurence, kar pomeni, da bo imelo podobno blago na ozemlju vsake države članice enako davčno obremenitev ne glede na število proizvodnih in distribucijskih faz.“
4 Člen 1 te direktive določa:
„1. S to direktivo se vzpostavlja skupni sistem [DDV].
2. Načelo skupnega sistema DDV zajema uporabo splošnega davka na potrošnjo blaga in storitev, ki je povsem sorazmeren s ceno blaga in storitev, ne glede na število transakcij, ki so se v proizvodnem ali distribucijskem procesu opravile pred fazo, v kateri se davek obračuna.
Pri vsaki transakciji se DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente.
Skupen sistem DDV se uporablja do vključno faze prodaje na drobno.“
5 Člen 73 navedene direktive določa:
„Pri dobavah blaga in opravljanju storitev, razen tistih iz členov 74 do 77, davčna osnova zajema vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od pridobitelja, prejemnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takšnih dobav.“
6 Člen 78 te direktive določa:
„Davčna osnova vključuje naslednje elemente:
(a) davke, dajatve, prelevmane in takse, razen DDV;
(b) postranske stroške, kot so provizije, stroški pakiranja, prevoza in zavarovanja, ki jih dobavitelj zaračuna pridobitelju ali prejemniku.
Za namene točke b) prvega odstavka lahko države članice stroške, ki so predmet posebnega dogovora, štejejo za postranske stroške.“
7 Člen 178 Direktive 2006/112 določa:
„Za uveljavljanje pravice do odbitka mora davčni zavezanec izpolniti naslednje pogoje:
(a) za odbitke v skladu s členom 168(a) v zvezi z dobavo blaga in opravljanjem storitev imeti račun, izdan v skladu s členi [od] 220 do 236 in členi 238, 239 in 240;
[…]“
8 V skladu s členom 193 te direktive je DDV dolžan plačati davčni zavezanec, ki dobavlja obdavčljivo blago ali opravlja obdavčljivo storitev, razen v primerih, v katerih je davek v skladu s členi od 194 do 199 in členom 202 dolžna plačati druga oseba.
9 Člen 220(1) Direktive 2006/112 določa:
„Vsak davčni zavezanec mora zagotoviti, da sam, pridobitelj ali prejemnik ali tretja oseba v njegovem imenu in za njegov račun izda račun v naslednjih primerih:
(1) za dobave blaga ali opravljanje storitev, ki jih je opravil drugemu davčnemu zavezancu ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec;
[…]
(5) za vsako predplačilo, ki ga prejme od drugega davčnega zavezanca ali pravne osebe, ki ni davčni zavezanec, preden so storitve v celoti opravljene.“
10 Člen 226 te direktive določa:
„Brez poseganja v posebne določbe te direktive, se za namene DDV na računih, ki se izstavljajo v skladu s členom[a] 220 in 221 zahtevajo samo naslednji podatki:
[…]
(6) količina in vrsta dobavljenega blaga ali obseg in vrsta opravljenih storitev;
(7) datum, na katerega je bila opravljena dobava blaga ali dokončana storitev, ali datum, na katerega je bilo opravljeno predplačilo iz točk (4) in (5) člena 220, kolikor se datum lahko določi in se razlikuje od datuma izdaje računa;
(8) davčna osnova za vsako stopnjo ali oprostitev, cena na enoto brez DDV in kakršni koli popusti ali znižanja, če niso vključeni v ceno na enoto;
(9) uporabljena stopnja DDV;
(10) znesek DDV, ki se plača, razen tam, kjer se uporablja posebna ureditev, za katero ta direktiva tak podatek izključuje;
[…]“
11 Člen 273 te direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.
Možnost, ki je predvidena v prvem pododstavku, se ne more uporabljati za nalaganje dodatnih obveznosti v zvezi z izdajanjem računov, ki jih je več, kot je določeno v poglavju 3.“
Špansko pravo
12 Člen 78(1) Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido (zakon 37/1992 o davku na dodano vrednost) z dne 28. novembra 1992 (BOE št. 312 z dne 29. decembra 1992, str. 44247) določa:
„Davčna osnova je enaka celotnemu znesku vsega, kar pomeni plačilo za obdavčljive transakcije, ki ga izvrši naročnik ali tretje osebe.“
13 Člen 88 zakona 37/1992, naslovljen „Prevalitev davka“, določa:
… 