SODBA SODIŠČA (osmi senat)
z dne 3. junija 2021(jezik postopka: romunščina)
„Predhodno odločanje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Pravica do odbitka – Popravki odbitkov – Stečajni postopek – Nacionalna ureditev, ki določa obvezno zavrnitev odbitkov DDV, ki se nanašajo na obdavčljive transakcije, opravljene pred začetkom tega postopka“
V zadevi C‑182/20,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Curtea de Apel Suceava (pritožbeno sodišče iz Suceave, Romunija) z odločbo z dne 30. marca 2020, ki je na Sodišče prispela 23. aprila 2020, v postopku
BE,
DT
proti
Administraia Judeeană a Finanelor Publice Suceava,
Direcia Generală Regională a Finanelor Publice Iai,
Accer Ipurl Suceava, stečajni upravitelj družbe BE,
EP,
SODIŠČE (osmi senat),
v sestavi N. Wahl, predsednik senata, A. Prechal (poročevalka), predsednica tretjega senata, in F. Biltgen, sodnik,
generalni pravobranilec E. Tanchev,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložile:
– za romunsko vlado E. Gane, R. I. Haieganu in A. Wellman, agentke,
– za Evropsko komisijo A. Armenia in P. Carlin, agentki,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV), zlasti členov od 184 do 186 te direktive.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med BE, podjetjem v stečaju, in DT, družbenikom in direktorjem tega podjetja, na eni strani ter Administraia Judeeană a Finanelor Publice Suceava (okrožna finančna uprava v Suceavi, Romunija), Direcia Generală Regională a Finanelor Publice Iai (generalna regionalna finančna uprava v Iassyju, Romunija) (v nadaljevanju skupaj: davčni organi), družbo Accer Ipurl Suceava, ki je stečajni upravitelj družbe BE, in EP v zvezi z odločbo davčnih organov, sprejeto po tem, ko je bil zoper družbo BE začet stečajni postopek, s katero so se popravili nekateri odbitki davka na dodano vrednost (DDV), ki jih je družba BE uveljavljala preden je bil zoper njo začet stečajni postopek.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 V členu 2(1)(a) Direktive o DDV so med transakcijami, ki so predmet DDV, navedene dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo.
4 Člen 9(1) te direktive določa:
„,Davčni zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja kakršno koli ekonomsko dejavnost, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.
,Ekonomska dejavnost‘ je vsaka dejavnost proizvajalcev, trgovcev ali oseb, ki opravljajo storitve, vključno z rudarskimi in kmetijskimi dejavnostmi ter dejavnostmi samostojnih poklicev. Za ekonomsko dejavnost se šteje predvsem izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka.“
5 Člen 167 te direktive določa, da pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka.
6 Člen 168 iste direktive določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
(b) DDV, ki ga je dolžan za transakcije, ki se obravnavajo kot dobave blaga in opravljanje storitev v skladu s členoma 18(a) in 27;
(c) DDV, ki ga je dolžan plačati za pridobitve blaga znotraj Skupnosti v skladu s členom 2(1)(b)(i);
(d) DDV, ki ga je dolžan za transakcije, ki se obravnavajo kot pridobitve blaga znotraj Skupnosti v skladu s členoma 21 in 22;
(e) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal za uvoženo blago v to državo članico.“
7 Člen 184 Direktive o DDV določa:
„Začetni odbitek se popravi, če je bil odbitek višji ali nižji od odbitka, do katerega je bil davčni zavezanec upravičen.“
8 Člen 185 te direktive določa:
„1. Popravek se zlasti opravi, če se po opravljenem obračunu DDV spremenijo dejavniki, uporabljeni za določitev zneska, ki se odbije, med drugim v primeru odpovedi nakupov ali znižanja cen.
2. Z odstopanjem od odstavka 1 se odbitek ne popravi, če ostanejo transakcije v celoti ali delno neplačane, v primeru uradno dokazanega ali potrjenega uničenja, izgube ali tatvine premoženja ter v primeru dajanja daril manjših vrednosti ali dajanja vzorcev iz člena 16.
Če transakcije v celoti ali delno ostanejo neplačane in v primeru tatvine lahko države članice vseeno zahtevajo popravek.“
9 Člen 186 te direktive določa:
„Države članice določijo podrobnosti za uporabo členov 184 in 185.“
Romunsko pravo
10 Člen 11 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (zakon št. 571/2003 o davčnem zakoniku, v nadaljevanju: davčni zakonik) določa:
„1. Davčni organi se lahko pri določanju zneska davka ali prispevka v smislu tega zakonika odločijo, da ne bodo upoštevali transakcije, ki nima ekonomskega namena, ali transakcijo opredelijo tako, da odraža njeno ekonomsko vsebino.
[…]“
11 Člen 148 davčnega zakonika, naslovljen „Popravek odbitnega davka v zvezi s pridobitvijo storitev ali blaga, ki ni investicijsko blago“, določa:
„1. Če se pravila o dobavi samemu sebi ali opravljanju zase ne uporabljajo, se začetni odbitek popravi v naslednjih primerih:
(a) odbitek je višji ali nižji od odbitka, do katerega je bil davčni zavezanec upravičen;
(b) po vložitvi obračuna DDV se spremenijo dejavniki, na podlagi katerih je bil določen odbitni znesek […];
(c) davčni zavezanec izgubi pravico do odbitka davka na nedobavljene premičnine in neuporabljene storitve v primeru dogodkov, kot so zakonodajne spremembe ali spremembe poslovne dejavnosti, uporabe blaga ali storitev za transakcije, pri katerih je davek odbiten, nato pa za transakcije, pri katerih davek ni odbiten, ali če je blago prijavljeno kot pogrešano.
[…]“
12 Člen 149 davčnega zakonika, naslovljen „Popravek odbitnega davka za investicijsko blago“, določa:
„[…]
2. Če se pravila v zvezi z dobavo samemu sebi ali opravljanjem zase ne uporabljajo, se odbitni davek v zvezi z investicijskim blagom popravi v primerih iz odstavka 4, od (a) do (d) […]
[…]
4. Popravek odbitnega davka iz odstavka 1(d) se izvede:
(a) če davčni zavezanec investicijsko blago uporablja:
1. v celoti ali delno za druge namene kot za ekonomske dejavnosti, razen za blago, za pridobitev…
